AfA nach Entnahme eines Gebäudes zum Buchwert gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 Gebäudeabschreibung bei Vermietung und Verpachtung

Anfragebeantwortung vom 08.01.2025

§ 6 Z 4 EStG 1988 ermöglicht nunmehr nicht nur die Entnahme des Grund und Bodens, sondern auch die Entnahme des Gebäudes zum Buchwert. Dabei handelt es sich nach dem erkennbaren Gesetzeszweck uE nicht nur um eine eigene Bewertungsvorschrift, sondern es ist vielmehr der Gedanke der Buchwertfortführung erkennbar. Dies ist natürlich vor dem Hintergrund zu sehen, dass Grundstücke im Sinne des § 30 Abs. 1 EStG 1988 im Wesentlichen im Betriebsvermögen und im Privatvermögen gleichermaßen steuerhängig sind und damit eine Besteuerung ohne finanziellen Zufluss vermieden wird. 

Nach dem Wortlaut des letzten Satzes in § 6 Z 4 EStG 1988 tritt der Entnahmewert für nachfolgende steuerrelevante Sachverhalte an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Diese Bestimmung stammt aus Zeiten, als die jetzige Buchwertentnahme noch nicht vorgesehen war.

Auf den ersten Blick würde der Wortlaut des letzten Satzes in § 6 Z 4 EStG 1988 daher bedeuten, dass die Abschreibung nach den Regeln der §§ 8 und 16 EStG nach der Entnahme wieder neu, nämlich vom steuerlichen Entnahmewert zu Buchwerten zu berechnen ist, sodass sich ein (deutlich) geringerer Abschreibungsbetrag p.a. ergibt. Aus Rz 6428 der EStR 2000 ergibt sich derzeit genau diese Folge. Dies führt in der Kollegenschaft zu einer Vielzahl von Anfragen.

Ein inhaltliches Weiterlaufen der Abschreibung wäre praktisch dann gegeben, wenn nach der Entnahme eine Neubewertung der „betriebsgewöhnlichen“  Nutzungsdauer, d.h. der Restnutzungsdauer stattfinden würde, und der (niedrigere) Entnahmewert (Buchwert) auf die (kürzere) Restnutzungsdauer abzuschreiben wäre. Allerdings gibt es nach der Judikatur des VwGH keine automatische Neuberechnung im Sinne des Ansatzes des Residualwertes der Nutzungsdauer. IdR – und ohne gutachtlichen Nachweis – würde daher im steuerlichen Privatvermögen die gesetzliche Abschreibungsdauer von 67 Jahren zur Anwendung gelangen. Man müsste daher, wo überhaupt möglich, durch ein kostenaufwendiges Gutachten die neue Restnutzungsdauer feststellen.

Die Anwendung der langen gesetzlichen Nutzungsdauer mag bei entgeltlichen Erwerben, bei denen es ja auch zu einer Aufwertung bzw. Neubewertung zum Marktwert kommt, zweckmäßig sein.

Bei unentgeltlichem Erwerb, der mit Fortführung der Buchwerte verbunden ist, normiert § 16 Abs 1 Z 8 lit. b EStG 1988 die Fortsetzung der Abschreibung des Rechtsvorgängers.

Wie einleitend geschildert, ist der Gesetzeszweck aber erkennbar das Vorsehen einer Buchwertfortführung, wobei es uE durch die Entnahme weder zu einer Begünstigung noch zu einer Schlechterstellung des Steuerpflichtigen kommen soll. Auch im Umgründungssteuerrecht führt die Buchwertfortführung infolge der bilanzsteuerrechtlichen Gesamtrechtsnachfolge dazu, dass es zu keiner Änderung bzw. Reduzierung der AfA kommt.

Die Entnahme zum Buchwert ist aber vom Gedanken der steuerneutralen Weiterführung, hier sogar beim identen Steuersubjekt, getragen. Aus einem Größenschluss ergibt sich daher uE, dass wie beim Gesamtrechtsnachfolger auch beim identen Steuerpflichtigen bei Buchwertentnahme die AfA fortzuführen ist. Soweit im außerbetrieblichen Bereich ein anderer Abschreibungssatz zur Anwendung gelangt, bieten die EStR ausführliche Darstellungen für die Umstellung.

Wir bitten Sie daher um Bestätigung unserer Rechtsauffassung, dass nach einer Entnahme des Gebäudes zum Buchwert gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 der bisherige Abschreibungsplan grundsätzlich fortgesetzt wird (im außerbetrieblichen Bereich kommt uU ein anderer Abschreibungssatz von den historischen Anschaffungskosten/Herstellungskosten zur Anwendung). Ebenso bitten wir, dies in die Richtlinienwartung aufzunehmen, idealerweise noch beim heurigen Wartungserlass der EStR 2000. Eine gesetzliche Klarstellung im Wortlaut des § 6 Z 4 letzter Satz EStG könnte überlegt werden.

Auf Grundlage der bestehenden Rechtslage zu § 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 kann das BMF diese Rechtsansicht nicht teilen. Im Erkenntnis vom 30.06.2015, 2013/15/0169, hatte der VwGH zu beurteilen, ob bei Vermietung nach einer in Anwendung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 in der damaligen Fassung steuerneutralen Gebäudeentnahme die AfA-Bemessung nach § 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 von den ursprünglichen Anschaffungskosten vorzunehmen ist. Der VwGH hat diese Ansicht verworfen. In Bezug auf die AfA deckt sich die im streitgegenständlichen Fall unter Anwendung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 in der damaligen Fassung geltende Rechtslage im Ergebnis mit derjenigen, die nach Novellierung des § 6 Z 4 EStG 1988 durch das AbgÄG 2023 besteht. Im Lichte dessen bietet die Novellierung des § 6 Z 4 EStG 1988 nach Ansicht des BMF keine ausreichende Grundlage, um im Interpretationsweg der vom VwGH vertretenen Auslegung des § 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 entgegen zu treten. Unabhängig von dieser VwGH-Entscheidung lässt auch der Wortlaut des § 6 Z 4 letzter Satz iVm § 16 Abs. 1 Z 8 lit. a und d EStG 1988 nur wenig Raum für ein anderes Ergebnis. Um Unklarheiten zu vermeiden, ist eine entsprechende Klarstellung im kommenden EStR-Wartungserlass angedacht.